第 116 期 (2008年6月份)
大陸增值稅節稅規劃的迷思作者：蔡篤村
大陸增值稅是以商品生產流通（運輸及銷售）和提供勞務各環節的增值稅額為課稅對象的一種流轉稅。同於國內的加值型營業稅，以應稅的銷售額依適用稅率計算銷項稅額，減除已納稅額（進項稅額），其餘額為應納增值稅額。
增值稅為大陸目前稅收主體之一，納稅人銷售或者進口貨物之一般稅率高達 17% ，重大影響大陸台商企業的營運成本及現金流量。多數大陸台商莫不尋求節稅規劃，試圖降低增值稅負擔。唯大陸在進入 WTO 後，其稅制改革著重「簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴徵管」的原則，大陸台商如何審慎規劃，以免在嚴徵管、刑責重、追逆期長的環境下觸法被罰。本文謹提出大陸台商在增值稅節稅規劃方面，常遭遇到的迷思，供大陸台商在審核內部稅務作業及節稅規劃參考：
迷思一：以小規模納稅人採較低稅率
大陸納稅人銷售或者進口貨物，提供加工、修理修配勞務，其稅率為 17% 或 13% （增值稅暫行條例第二條）。而小規模納稅人銷售貨物或者應稅勞務的徵收率為 4% 或 6% （增值稅暫行條例第十二條）。商業企業屬於小規模納稅人之徵收率為 4% ，商業企業以外的其他企業屬於小規模納稅人之徵收率為 6% 。小規模納稅人實行簡易辦法計算應納稅額（增值稅暫行條例第十一條）。
某些大陸台商便利用一般納稅人與小規模納稅人的稅率差異進行節稅規劃。大陸小規模納稅人係按實際營業計徵，而非查定課徵，與我國不同，似乎無查定營業額較實際營業額高而多繳稅的風險。但是小規模納稅人不得扣抵進項稅額，若企業能取得足夠的憑證以支持較高的可扣抵進項稅額，則採小規模納稅低稅率規劃不一定有利。例舉如下：
假設：進口貨品完稅價格 = RMB$200
關稅稅率 = 40%
消費稅率 = 30%
含稅批發價 = 500
含稅零售價 = 800
進口增值稅 = （ 200+200 × 40%+120 ）× 17% = 68
1+17%
應納稅額 = 73 – 68 = 5
4. 零售商銷售應納增值稅
全程增值稅負 = 68+5+43 = 116
全程增值稅負 = 73+45 = 118
況且，小規模納稅人的營業額若超過中國財政部規定的標準，要自動改為一般納稅人，否則會被罰稅率 17% 的稅款，而且從頭罰起。
迷思二：增加可扣抵進項稅額
大陸增值稅的應納稅額是銷項稅額減進項稅額，某些台商便以各種方式增加扣抵進項稅額進行節稅規劃。但是，此種節稅方式應注意下列不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，免得徒勞無功：
增值稅暫行條例第九條：納稅人購進貨物或者應稅勞務，未按規定取得並保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規定註明增值稅額及其他有關事項的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
增值稅暫行條例第十條：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
（一）購進固定資產；（已可抵扣）
（二）用於非應稅項目的購進貨物或者應稅勞務；
（三）用於免稅項目的購進貨物或者應稅勞務；
（四）用於集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；
（五）非正常損失的購進貨物；
（六）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務。
大陸台商若以不實增值稅專用發票，虛增可扣抵進項稅額，則更不值得鼓勵。依據《中華人民共和國刑法》規定：
j 非法購買增值稅專用發票或購買偽造的增值稅專用發票的，處 5 年以下有期徒刑或者拘役，並處或者單處 2 萬元以上 20 萬元以下罰金。非法購買或者購買偽稅專用發票又虛開或出售的，分別依照有關規定執行。
k 偽造或者出售偽造的增值稅專用發票
A. 處 3 年以下有期徒刑、拘役或者管制，並處 2 萬元以上 20 萬元以下罰金；
B. 數量較大或者有其他嚴重情節的，處 3 年以上 10 以下有期徒刑，並處 5 萬元以上 50 萬元以下罰金；
C. 數量巨大或者有其他嚴重情節的，處 3 年以上 10 以下有期徒刑，並處 5 萬元以上 50 萬元以下罰金；
D. 偽造並出售偽造的增值稅專用發票，數量特別巨大，情節特別嚴重，嚴重破壞經濟程序的，處無期徒刑或者死刑，並處沒收財產；
E. 單位犯本條規定之罪的，對單位判處罰金，並對直接負責的主管人員和其他責任人員，處 3 年以下有期徒刑、拘役或者管制；數量較大或者有其他嚴重情節的，處 3 年以上、 10 年以下有期徒刑；數量巨大或者有其他特別嚴重情節的，處 10 年以上有期徒刑或者無期徒刑。
迷思三：混合銷售時，安排應稅貨物及非應稅勞務的銷售額
企業在進行一項銷售行為時，可能涉及貨物又涉及非應稅勞務，例如，銷售貨物又負責運輸，這種既涉及繳納增值稅的行為，又涉及繳納營業稅的行為，稱為混合銷售行為。
某些大陸台商規劃透過應稅貨物和應稅勞務所佔比例，選擇繳納較低稅額。納稅人試圖使應稅貨物的銷售額佔總銷售額的 50% 以上，而選擇繳納增值稅，反之，若使非應稅勞務的銷售額佔總銷售額的 50% 以上時，則可繳納營業稅。
殊不知當企業發生混合銷售行為時，如果該企業從事的是貨物生產、批發、零售，就應按其全部銷售額繳納增值稅，而其他企業（除加工、修理、修配勞務除外），則應繳納營業稅。換言之，繳納增值稅或營業稅係以行業別為區分，而非按銷售額所佔比例。
迷思四：兼營銷售時，選擇單獨核算或一併徵收
增值稅暫行條例第十七條，納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當單獨核算免稅、減稅項目的銷售額；未單獨核算銷售額的，不得免稅、減稅。
某些台商可能兼營非應稅勞務（一般指徵收營業稅的勞務提供），則選擇單獨核算或一併徵收增值稅。唯納稅人若兼營免稅、減稅項目的，仍應以選擇單獨核算免稅、減稅項目的銷售額為宜。
迷思五：選擇增值稅專用發票開立時限
大陸增值稅專用發票開立時限如下：
1. 採用預收貨款、託收承付、委託銀行收款結算方式的，為貨物發出的當天。
2. 採用交款提貨結算方式的，為收到貨款的當天。
3. 採用賒銷、分期付款結算方式者，為合同約定的收款日期的當天。
4. 將貨物交付他人代銷，為收到受託人送交的代銷清單的當天。
5. 設有兩個以上機構並實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用於銷售，按規定應當徵收增值稅的，為貨物移送的當天。
某些台商認為若銷售貨物及勞務之付款條件採用賒銷、分期付款結算方式，或將貨物交付他人代銷，則可遲延開立增值稅專用發票，有利企業現金流。但是，交易條件之選擇應以企業債權安全性為主要考量，否則一昧偏重節稅規劃，可能會賠了夫人又折兵，所節省的稅額抵不了呆帳損失，尤其是在大陸高帳款風險的市場。
迷思六：利用免徵或減徵增值稅項目及身份
大陸免徵、減徵增值稅的規定如下：
（一）免徵增值稅項目及主要專案：
1. 農業（包括種植業、養殖業、林業、牧業、水產業）生產者銷售的自產初級農業產品；
2. 來料加工、來件裝配和補償貿易所需進口的設備。
3. 下列企業（專案）進口規定的「自用設備」和按照合同「隨同設備進口的技術及配備套件、備件」：
（1）大陸鼓勵、支援發展的外商投資專案和大陸國內投資專案在投資總額之內進口規定的自用設備，國家另有規定者除外。
（2）企業為生產「國家高新技術產品目錄」中所列的產品而進口規定的自用設備和按照合同隨同設備進口的技術配套件、備件。
（3）軟體企業進口者。
（4）已經設立的鼓勵類的外商投資企業、外商投資研究開發中心、先進技術型和產品出口型外商投資企業的技術改造，在批准的生產、經營範圍以內，利用投資總額以外的自有資金進口者。
（5）外商投資設立的研究開發中心在投資總額以內進口者。
（6）符合中西部省、自治區、直轄市利用外資優勢產業和優勢專案目錄的專案，在投資總額以內進口的（在投資總額以外利用自有資金進口者也可以享受一定的稅收優惠）；
4. 積體電路（ IC ）生產企業引進積體電路技術和成套生產設備，單項進口，符合國家規定的積體電路專用設備和儀器以及生產企業進口自用的原材料、消耗品；
5. 企業為引進「國家高新技術產品目錄」中所列的先進技術而向境外支付的軟體費；
6. 外國政府和國際組織無償援助的進口物資和設備；
7. 直接用於農業研究、試驗的進口儀器、設備；
8. 中國境外的自然人、法人和其他組織按照規定無償向受贈人捐贈進口的直接用於扶貧、慈善事業的物資；
9. 個人（不包括個體經營者）銷售自已使用過的物品，但是不包括遊艇、摩托車、應當徵收消費稅的汽車等（上述專案應當按照 6% 的徵收率計算繳納增值稅）；
10. 一般企業生產的規定的軍、警用品；
11. 專供殘疾人使用的假肢、輪椅、矯形器；
12. 符合國家規定的利用廢渣生產的建材產品；
13. 非營利性醫療機構自產自用的製劑。營利性醫療機構取得的收入直接用於改善醫療衛生條件的，自其取得執業登記之日起三年內，自產自用的製劑也可以免徵增值稅；
14. 廢舊物資回收經營企業銷售其收購的廢舊物資。
（二）減徵增值稅專案：
銷售自行開發生產的電腦軟體產品、自產的積體電路產品等，在增值稅方面也可以享受一定的優惠（如定期免稅、減稅或者先徵後退、即徵即退、先徵後返等）。
某些大陸台商便利用上述免徵或減徵增值稅項目及身份進行節稅規劃。唯在大陸嚴查稅的原則下要小心避免被視為偷稅行為。
偷稅行為是指納稅人、扣繳義務人採取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、憑證，在賬簿上多列支出或不列、少列收入，或者運用虛假的納稅申報手段，以達到不繳或少繳應納稅款和不繳或少繳已收稅款的目的。納稅人是否偷稅的判斷標準如下：
（ 1 ）偷稅的主體為負有納稅的單位和個人；
（ 2 ）當事人有不繳或少繳稅款之故意；
（ 3 ）有稅收徵收管理法所列舉的偷稅行為；
（ 4 ）造成的後果是納稅人不繳或者少繳其應繳納的稅款；
納稅人犯有偷稅行為應負以下行政責任及刑事責任：
（ 1 ）行政責任：對於未達到公安機關追究刑事責任標準的偷稅行為，由稅務機關予以行政處罰；除追繳其所偷稅款外，可視其情節處以偷稅數額 5 倍以下的罰款。
（ 2 ）刑事責任：達到公安機關追究刑事責任標準的，按《刑法》第二百零一條規定，一是納稅人偷稅數額占應繳納稅額的 10% 以上不滿 30% 且數額達到 1 萬元以上不滿 10 萬元。二是納稅人因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰之後又偷稅的。
對於達到公安機關追究刑事責任標準的偷稅行為，稅務機關除追繳其所偷稅款外，應當將案件移送公安機關，由公安機關依照《刑法》中的危害稅收征管罪進行處罰，處予納稅人 3 年以下有期徒刑或者得拘役，並處偷稅稅款數額 1 倍以上 5 倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的 30% 以上並且偷稅數額在 10 萬元以上的，處 3 年以上 7 年以下有期徒刑，並年偷稅數額 1 倍以上 5 倍以下的罰金。扣繳義務人採取偷稅手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額占應繳稅額的 10% 以上並且數額在 1 萬元以上的，依照前款的規定處罰。對多次犯有前兩款行為，未經處理的，按照累計數額計算。
偷稅主體，不僅可以是納稅個人，也可以是企事業單位。不管是個人或是單位，只要發生了偷稅行為，損害國家稅收利益，就應承擔相應的法律責任。企業事業單位犯有偷稅罪的，除了對其判處罰金外，對負有直接責任的主管人員和其他直接責任人員處以 3 年以下有期徒刑或拘役。
